Los constantes cambios a los que se encuentran sometidas las organizaciones han ido marcando la pauta para la evolución de la contabilidad y el control de gestión, y las exigencias de los grupos de interés hacia mejores sistemas de información han impulsado también a esta disciplina (Boned y Bagur, 2006).

Boned y Bagur (2006) señalan que es en los años setenta cuando surge la revolución contable hacia la implementación de sistemas de información, donde se considera que el sistema de información primordial es el sistema contable, las organizaciones toman conciencia de que este debe servir para planear, controlar y gestionar, con efectividad y eficiencia (Navarro-Silva et al., 2017), respaldando la toma de decisiones, avanzando ya desde entonces hacia la contabilidad y gestión de control. Boned y Bagur (2006) identifican tres corrientes básicas: sistemas mecanicistas y formales de control, sistemas de control que se centran en aspectos psicosociales y, por último, sistemas de control que se centran en aspectos culturales y antropológicos de la organización.

La primera corriente, los sistemas mecanicistas y formales de control, se encuentran fundamentados en teorías como la teoría clásica o tradicional de la organización y teoría de la contingencia. La teoría clásica a su vez, cuenta con dos líneas de investigación; la primera fundada por Taylor (1911, como se citó en Boned y Bagur, 2006), está enfocada a las necesidades básicas fisiológicas y físicas en los procesos productivos, buscando modelizar los tiempos y métodos de trabajo, procurando motivar al trabajador para obtener mejores resultados; la segunda, fundamentada por Gulick y Urwick (1937, como se citó en Boned y Bagur, 2006) y Fayol (1949, como se citó en Boned y Bagur, 2006), se centra en la departamentalización y la coordinación del trabajo para alcanzar los resultados requeridos para la organización. Por su parte, la teoría de la contingencia sugiere que no existe un sistema de control que pueda ser aplicado a todas las organizaciones, dado que cada una cuenta con diferentes circunstancias; los principales exponentes de esta teoría son Burns y Stalker (1961, como se citó en Boned y Bagur, 2006), Thompson (1967, como se citó en Boned y Bagur, 2006) y Lawrence y Lorsch (1967, como se citó en Boned y Bagur, 2006). Por tanto, los sistemas mecanicistas tienden a encontrarse excesivamente estructurados, lo que no les permite contar con capacidad de reacción e innovación ante los cambios en el entorno, que a la vez exigen cambios en la organización. A este respecto Ostengo (2014) refiere que este tipo de contabilidad está dirigida al fracaso, pues se requiere implementar sistemas que apoyen la toma de decisiones y la resolución de problemas en entornos turbulentos caracterizados por la incertidumbre.

La segunda corriente, los sistemas de control, que se centran en aspectos psicosociales, hacen énfasis en el capital humano, el cual pasa de tener un rol pasivo hacia un rol más destacado, no solo por los incentivos que pueda conseguir, sino también por la necesidad de autorrealización. Las escuelas que destacan en esta etapa son las de relaciones humanas, que siguen una corriente basada en los procesos de información humanos y la teoría de los sistemas abiertos. Introduciendo así como condicionantes del diseño del sistema de control los efectos del comportamiento individual y global de los miembros de la organización (Boned y Bagur 2006).

La tercera corriente, de acuerdo con Boned y Bagur (2006), incluye los sistemas de control, que se centran en aspectos culturales y antropológicos, consideran la organización como un conjunto social con valores que permean todas sus actividades. Se contempla así la cultura como un factor clave para la eficacia de los sistemas de control, puesto que es fundamental para lograr la identificación de los miembros con los objetivos de la organización, centrándose de este modo en el objetivo de crear un sistema de control que incluya los distintos efectos y relaciones de la cultura de la organización y de sus miembros.

En este sentido, los mecanismos de control pueden definirse como el conjunto de planes, métodos, principios, parámetros y normas de verificación y evaluación de un sistema; se utilizan para motivar, supervisar, medir y sancionar las acciones de los colaboradores en la organización (Macintosh & Quattrone, 2010, citado en Hernández, 2017). En la actualidad se utilizan los sistemas interactivos de control, donde se considera que la información cambia contrastantemente, por lo que la alta gerencia lo considera fundamental para la implementación de estrategias (Hernández, 2017).

Boned y Bagur (2006) afirman que las herramientas de la contabilidad y control de gestión son: la contabilidad de costos y los presupuestos, correspondiendo a la Revolución Industrial el momento clave en que se desarrolló esta disciplina; siendo fundamental la información generada por esta herramienta para mejorar los métodos de producción y la organización del trabajo con el objetivo de reducir costos. La época mecanicista de la Revolución Industrial centra el estudio de los costos en el análisis del ciclo productivo, las aportaciones más importantes es la división de costos fijos y variables, costos estándar, reparto de costos indirectos y centros de costos. Se vinculan por primera vez las cuentas analíticas de la contabilidad financiera y de gestión, apareciendo también el uso del presupuesto flexible.

Es a mediados de los años sesenta cuando se empieza a utilizar los presupuestos por programas, logrando integrar la asignación de recursos a la fijación de objetivos y la medición de resultados a través del análisis costo-beneficio y costo-eficacia. También aparece el presupuesto base cero, cuya principal aportación es la identificación de actividades que no agregan valor a la empresa. Es también en esa epóca cuando por primera vez se sistematizan y clasifican los costos de calidad, alineando la calidad a la contabilidad. Asimismo, el incremento del tamaño de las organizaciones impulsa la aparición de los precios de transferencia, lo que implica el estudio de las transacciones a nivel interno para calcular rentabilidades (Boned & Bagur, 2006).

En la década de los 80 se cuenta con un enfoque más práctico de la contabilidad de gestión, se introducen sistemas de control más abiertos que acumulen información no solo cuantitativa sino también cualitativa que incluyan el seguimiento de la estrategia, lo que obliga a las organizaciones a modernizar sus sistemas tradicionales de información. Aparecen también herramientas de gestión que ayudan a definir prioridades de uso, asignación de recursos, obtener feed back de clientes, etc., y técnicas como Kanban y Just in time. Se introduce asimismo, en esta época, la gestión basada en actividades de Johnson y Kaplan (citados en Boned y Bagur, 2006), dando origen asimismo al costeo basado en actividades (ABC, Activity Based Costing), el cual a pesar de las críticas se posiciona como uno de los más exactos para calcular los costos; sin embargo, es rechazado por muchas organizaciones al hacerse muy compleja su implementación; el propio Kaplan en colaboración con Norton, ya en los 90, introducen el cuadro de mando integral o Balanced Scorecard, con el fin de incorporar información de control de tipo cualitativo en las organizaciones (Boned & Bagur, 2006). Esta herramienta aglutina en forma sintética gran cantidad de información, que sirve de apoyo para la toma de decisiones correctivas intentando alcanzar los objetivos planeados.

Es necesario considerar que la definición de control de gestión ha evolucionado, en sus inicios esta definición se enfocaba en la función de proporcionar información financiera formal y cuantificable mientras que en la actualidad incluye también información externa relacionada con mercados, clientes, competidores, información no financiera, información prospectiva, mecanismos de apoyo en las decisiones y controles informales y sociales, entre otros (Hernández, 2017). Así pues, resulta muy importante que las organizaciones desarrollen ambos tipos de sistemas, es decir, la contabilidad financiera y la contabilidad de gestión, con el fin de medir, controlar y alcanzar los resultados planeados, teniendo como premisa proteger el valor de los distintos grupos de interés y mejorar el desempeño organizacional a largo plazo, destacando el papel primordial que ejercen el control y el desempeño como parte integral de la contabilidad de gestión.

Por otra parte, un enfoque reconocido en la contabilidad de gestión es aquel que impulsa las investigaciones aplicadas a las organizaciones, donde a través de nuevas conceptualizaciones se realizan propuestas para mejorar aspectos críticos de estas y su administración, desarrollando y comprobando empíricamente las nuevas teorías, que permitan ir de la generación de información para la toma de decisiones hacia el uso de herramientas de planeación y control capaces de incidir en el desempeño empresarial (Salgado-Castillo, 2011).

Se consideró la influencia de los artículos por el número de citas que reportaron; de los 81 artículos encontrados, para hacer el análisis se seleccionaron los artículos que reportaron más de 50 citas, el resultado arroja 12 artículos que se describen en la Tabla 1, en donde el artículo que más citas tuvo fue el de Barath et al. (2008), referente a la calidad de la información contable y la contratación de deuda, poniendo énfasis en que una buena calidad del sistema contable evita la selección adversa en el momento de solicitar un crédito, siendo coincidente con lo señalado por Hernández (2017) acerca de que la contabilidad y control de gestión debe contemplar los efectos externos de la información financiera. El segundo artículo pertenece a Ahrens y Chapman (2007) y desarrolla el tema de contabilidad de gestión en la práctica, demostrando cómo los sistemas de control de gestión se convierten en un recurso compartido por los miembros de la organización, en concordancia con el enfoque psicosocial descrito por Boned y Bagur (2006). El tercer artículo, escrito por Lafond y Roychowdhury (2008), aborda el tema del conservadurismo en los informes financieros, concluyendo que el conservadurismo de los informes financieros se puede convertir en un mecanismo potencial para disminuir los problemas de agencia; en este sentido Hernández (2017) refiere que la contabilidad y control de gestión debe medir, controlar y alcanzar los resultados esperados con el fin de proteger el valor de los distintos grupos de interés de las empresas. El cuarto artículo, escrito por Ahmed y Duellma (2013), también aborda el tema del conservadurismo en los informes financieros, bajo el enfoque de que el exceso de confianza de los gerentes afecta el conservadurismo de la información financiera.

Tabla 1

Rk	Título	Autor (es)	Citas	Año
1	Accounting quality and debt contracting	Bharath, S.T.; Sunder, J.; Sunder, S.V.	466	2008
2	Management accounting as practice	Ahrens, T.; Chapman, C.S.	337	2007
3	Managerial Ownership and Accounting Conservatism	Lafond, R.; Roychowdhury, S.	324	2008
4	Managerial Overconfidence and Accounting Conservatism	Ahmed, A.S.; Duellman, S.	263	2013
5	Validation in interpretive management accounting research	Lukka, K.; Modell, S.	195	2010
6	Accounting information and managerial work	Hall, M.	165	2010
7	Social and environmental accounting, organisational change and management accounting: A processual view	Contrafatto, M.; Burns, J.	83	2013
8	Accounting and the post-new public management Re-considering publicness in accounting research	Steccolini, I.	69	2019
9	Accounts of nature and the nature of accounts Critical reflections on environmental accounting and propositions for ecologically informed accounting	Russell, S.; Milne, M.J.; Dey, C.	63	2017
10	Has Management Accounting Research been critical?	Hopper, T.; Bui, B.	55	2016
11	Accounting disclosures, accounting quality and conditional and unconditional conservatism	Latridis, G.E.	55	2011
12	On the convergence of management accounting and financial accounting - the role of information technology in accounting change	Taipaleenmaki, J.; Ikaheimo, S.	52	2013

El quinto artículo se refiere a la validación de la investigación interpretativa en la contabilidad de gestión, y fue escrito por Lukka y Modell (2010), quienes se enfocaron en la autenticidad y plausibilidad como elementos centrales de la validación en este enfoque de investigación. El sexto artículo, de la autoría de Hall (2010), trata de la forma en que los gerentes utilizan la información contable para gestionar las empresas, proponiendo el tipo de información que resulte útil para los gerentes, es decir, útil para la toma de decisiones estratégicas, como lo señalan Salgado y Casillo (2011) y Hernández (2017). El séptimo trabajo, de Contrafatto y Burns (2013), muestra una visión del alcance de la contabilidad de gestión en la contabilidad social y ambiental para facilitar el proceso de cambio organizacional impulsado por la sostenibilidad, coincidiendo con la incorporación de aspectos cualitativos en la información empresarial, señalado por Boned y Bagur (2006). El octavo estudio propone nuevas temáticas de investigación en contabilidad del sector público, considerando que esta afecta a la sociedad y que el desarrollo de una gestión eficiente en este sector es indispensable para alcanzar el bienestar social, coincidiendo así con el enfoque de Hernández acerca de la protección de todos los grupos de interés. En el noveno artículo, Russell et al. (2017) presentan una crítica de cómo se ha desarrollado la contabilidad ambiental en los últimos años, concluyendo que hay poco o ningún medio ambiente en la contabilidad ambiental y ciertamente no hay ecología; este tema resulta muy relevante, pues la contabilidad de gestión debe englobar toda la gestión empresarial, no solamente la financiera sino también la social, como lo han señalado Ostengo (2014) y Hernández (2017).

En el décimo trabajo, Hopper y Bui (2016) analizan las investigaciones sobre contabilidad de gestión de los últimos 25 años, concluyendo que se han hecho contribuciones sustanciales a la contabilidad social y crítica, pero hace falta dar mayor voz e influencia a los sectores marginados de la sociedad, reforzando así lo señalado por Ostengo (2014) acerca de que la contabilidad de gestión debe utilizarse con un enfoque integral. El décimo primer trabajo, elaborado por Latridis (2011), analiza la calidad de la información financiera de las empresas que cotizan en la Bolsa de Valores de Londres, concluyendo que existe divulgación asimétrica de las pérdidas en empresas que tienen alto apalancamiento, mientras que las empresas que se encuentran en fase de crecimiento proporcionan información menos conservadora; en este aspecto, Hernández (2017) sugiere que la contabilidad de gestión debe proporcionar información capaz de proteger la toma de decisiones de todos los grupos de interés. El décimo segundo artículo, escrito por Taipaleenmaki & Ikaheimo (2013), demuestran cómo las tecnologías de información desempeñan un rol crucial en el proceso de convergencia entre la contabilidad de gestión y la contabilidad financiera, dando así cuenta de la importancia del uso de herramientas tecnológicas que ofrece la Cuarta Revolución Industrial, para gestionar la generación de información y facilitar la toma de decisiones (Berrones y Amaro, 2020).

La búsqueda realizada arrojó 81 artículos publicados en 51 revistas; en la Tabla 2 puede verse que la revista que más artículos ha publicado en el período en estudio es Accounting Organizations and Society, reportando ocho artículos, seguida de la revista Accounting Auditing & Accountability Journal, con siete artículos, mientras que Abacus-A Journal of Accounting and Business Studies reportó cuatro artículos, en tanto que International Journal of Research in Marketing, Journal of Systems Management y Public Money & Management publicaron tres artículos, respectivamente. Las revistas que publicaron dos artículos cada una fueron Accounting Review, Actual Problems of Economics, Harvard Business Review, Journal of Accounting and Public Policy, Journal of Accounting Research y Management Accounting Research. Por último, todas las demás publicaron solo un artículo; entre estas se encuentran Accounting Horizons, American Business Law Journal, American Economic Journal-Macroeconomics, Australasia Accounting Business and Finance Journal.

Tabla 2

Revista	No. de artículos
Accounting Organizations and Society	8
Accounting Auditing & Accountability Journal	7
Abacus-A Journal of Accounting and Business Studies	4
International Journal of Research in Marketing	3
Journal of Systems Management	3
Public Money & Management	3
Accounting Review	2
Actual Problems of Economics	2
Harvard Business Review	2
Journal of Accounting and Public Policy	2
Journal of Accounting Research	2
Management Accounting Research	2
Accounting Horizons	1
American Business Law Journal	1
American Economic Journal - Macroeconomics	1
Australasia Accounting Business and Finance Journal	1

En la Tabla 3 se presentan las revistas que cuentan con mayor número de citas, considerando los 81 artículos encontrados, ordenadas de modo descendente; como puede verse, destaca la revista Accounting Organizations and Society, con 801 citas, seguida de Accounting Review, con 725 citas, en tanto que Journal of Accounting Research reporta 509 citas en el periodo en estudio, considerándose su relevante influencia en el desarrollo de la investigación contable.

Tabla 3

Revista	No. de citas
Accounting Organizations and Society	801
Accounting Review	725
Journal of Accounting Research	509
Accounting Auditing & Accountability Journal	166
American Economic Journal-Macroeconomics	147
Journal of Management Studies	134
Management Accounting Research	133
Harvard Business Review	62
Industrial Marketing Management	58
International Review of Financial Analysis	47

En lo que se refiere a las instituciones de donde proceden los autores que han publicado artículos sobre contabilidad y control de gestión, se identificaron 91; en la Tabla 4 se presentan de acuerdo con el número de artículos publicados en orden descendente, solo las primeras 15; lidera la lista la University Lancaster, con cuatro artículos, seguida de University Sydney con tres, mientras que California State University, Northwestern University, University of Illinois y University of Manchester reportaron dos artículos cada una, en tanto que todas las demás reportaron un solo artículo publicado acerca de la temática de contabilidad y control de gestión.

Tabla 4

Universidad/Institución	No. de artículos
University Lancaster	4
University Sydney	3
California State University	2
Northwestern University	2
University Illinois	2
University Manchester	2
Aalto University	1
Anglia Ruskin University	1
Audencia Business School	1
Harvard University	1
Budapest Business School	1
Cardiff University	1
Curtin University	1
Darden Business School	1
Emlyon Business School	1

Considerando el país de los autores, estos proceden de 25 naciones, como se puede ver en la Tabla 5; predominan Estados Unidos e Inglaterra, con 68% y 64%, respectivamente, seguidos de Australia, con 32%, en tanto que Canadá alcanza 16%. Así también, Finlandia, Italia y Escocia reportan 12%, mientras que Brasil, Alemania, India, Países Bajos, Nueva Zelanda, España y Ucrania se suben al ranking con 8%, y el resto de los países con un solo artículo apenas alcanzan 4% de la producción científica en este tópico. Es importante destacar que el único país latinoamericano que se encuentra en este ranking es Brasil, con dos artículos, lo cual es un indicativo sobre la necesidad de investigar en este contexto.

Tabla 5

País	No. de artículos	Porcentaje
Estados Unidos	17	68%
Inglaterra	16	64%
Australia	8	32%
Canadá	4	16%
Finlandia	3	12%
Italia	3	12%
Escocia	3	12%
Brasil	2	8%
Alemania	2	8%
India	2	8%
Países Bajos	2	8%
Nueva Zelanda	2	8%
España	2	8%
Ucrania	2	8%
China	1	4%
Francia	1	4%
Grecia	1	4%
Hungría	1	4%
Japón	1	4%
Lituania	1	4%
Noruega	1	4%
Polonia	1	4%
Sudáfrica	1	4%
Suecia	1	4%
Suiza	1	4%