El estudio de la evolución de la contabilidad se remonta a su historia, interpretando desde la epistemología algunos textos en los que se evidencian los inicios de la contabilidad y especialmente los aportes de la contabilidad a la sociedad y la humanidad. Algunos autores reconocen que la contabilidad inició en la sociedad sumeria, posteriormente en Egipto y Grecia; no obstante, se conocen pocas memorias de esta época y solo en el siglo XV se observa la construcción de la epistemología de la contabilidad.

Según Brom (2013), una de las grandes contribuciones de la contabilidad a la humanidad se ve reflejada en la innovación de prácticas en los procesos de trasformación y producción; asimismo, en el aumento del comercio, incorporando la necesidad de llevar cuentas y de apuntar algunos hechos, dando paso al desarrollo de la numeración y la escritura, en forma pictográfica o cuneiforme y posteriormente la escritura fonética.

En este sentido, Giménez (2003) analizó las actividades económicas de cada época histórica, donde la contabilidad tenía el propósito de registrar entradas y salidas de hechos económicos, sin medir los beneficios y utilidades; asimismo, Escobar (2016), haciendo un recorrido por diferentes escuelas observó grandes avances de la contabilidad desde la época romana hasta la Edad Media, en un enfoque de formalidad contable conocido como responsabilidad social.

Otros trabajos investigativos como los realizados por el profesor Suárez (2001) interpretaron la contabilidad como arquitectura contable, citando el manuscrito de Cotrugli escrito en el siglo XV, denominado el padre de la gestión moderna y precursor de la partida doble, en la primera parte de su obra Della Mercatura et del Mercante perfetto (Cotrugli, 1475). Este autor también afirmó que a lo largo del siglo XIV y siglo XV se redactaron manuales sobre el comercio, concibiendo la contabilidad como arte de gobernar en la perspectiva de la educación moral del príncipe (Suárez, 2011).

Posteriormente el manuscrito de Cotrugli, Fray Luca Paccioli (1494) con el libro Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalita establece los principios que fundamentan la contabilidad, los cuales actualmente siguen vigentes: en primer lugar, definió la partida doble como método contable, con el fin de mantener las cuentas del mercader y la información cuando se requiera; en segundo lugar, establece como fundamento la teneduría de libros, la separación de los dineros del negocio de modo independiente de las finanzas de los dueños; lo que posteriormente se denominó principio de autonomía de empresa; y finalmente, determinó la homogeneidad de las cuentas, entendida como el principio de la comparabilidad (Paccioli, 1494) citado en (Hendriksen, 1974).

Desde finales del siglo XVIII se observa la propuesta de principios de la contabilidad, entre ellos: el principio de reconocimiento de los hechos económicos, de la prudencia, la importancia relativa y la revelación suficiente (Degrange, 1795); el principio de costo histórico, valor razonable y el principio de la prudencia (Besta, 1920), la inclusión del inventario como primer elemento en términos actuales denominado el reconocimiento de hecho económico (Boter, 1979); el registro de una sola moneda como unidad de medida (Gertz Manero, 2006) (Mattessich, 1972), la definición del marco conceptual de la contabilidad (Gabas, 1991), valor neto de realización (VNR) y costo de reposición (Sterling, 1970), entre otros.

Es así como la historia de la contabilidad puede verse profundamente relacionada con las etapas del pensamiento contable, en los siguientes términos: i. El auge del comercio; ii. La partida doble; iii. Diferentes escuelas de pensamiento contable desde las corrientes de pensamiento contable y las teorías de carácter científico (Arango Benjumea, 2017).

Según Baker (2018) la contabilidad que entendemos hoy empezó en Inglaterra en el siglo XVII, en 1881 se constituyó como actividad académica en la Universidad de Pensilvania y la primera ley contable se dejó en firme en Estados Unidos en 1895.

Posteriormente, a finales del siglo XX la globalización trajo consigo la normalización de principios y normas, los cuales han dejado ver una crisis en torno a la convergencia asociada a los problemas de carácter especialmente político y económico; de esta forma, se obseva la ausencia de normatividad enfocada al medioambiente y la sociedad. Asimismo, en el siglo XXI se formalizaron organismos reguladores organizados como la IASC (IASB a partir del año 2001), y la FASB, los cuales se encargaron principalmente de emitir normas contables que atiendan las necesidades de los actores del entorno, logrando integrar cada día más países en la creación de una contabilidad sin fronteras y moderna.

No obstante, tanto el medioambiente como la sociedad se deterioran debido a la falta de responsabilidad corporativa por parte de la empresa privada y la evidente ruptura entre los agentes responsables del problema, entre ellos la sociedad civil, los gobiernos y la empresa privada (González, 2019).

Un interrogante que define la delgada línea de la interpretación de contabilidad como ciencia o técnica puede visualizarse en la siguiente pregunta: ¿la contabilidad crea bases epistemológicas buscando respuesta a los problemas de nuestro entorno? Probablemente el estudio del conocimiento contable desde las ciencias sociales cuestiona características y fundamentos epistemológicos, teleológicos¹ y éticos, es decir, se transforma una realidad sin explicaciones. En este sentido, la concepción positivista² de la ciencia como finalidad del conocimiento tiene el fin de descubrir para conocer, interpretando que las normas conocen el entorno y consiguen trasformarlo en un enfoque ideal. Por otra parte, se considera el tránsito de las escalas de gnoseología³ y la epistemología⁴ calificada como ciencia o disciplina a partir de la creación de diferentes formas de conocimiento e interpretación de la realidad (Mejía, Mora y Montes, 2013).

En cuanto a la investigación contable el profesor Tua (2004) indicó que se lograron importantes avances durante los años 1957-1958, con la creación del Instituto Estadounidense de Contadores Públicos Certificados y la propuesta de un conjunto de principios de contabilidad, y al mismo tiempo la propuesta de las cinco declaraciones adicionales a los conceptos básicos de la contabilidad por la Asociación Estadounidense de Contabilidad.

Otros autores como Mejía, Mora y Montes (2013) afirmaron que la investigación contable se fortaleció hacia los años 70, período en el que la investigación contable parte del concepto técnico-contable hacia el lógico-conceptual, siguiendo el fin de la investigación científica; según algunos autores en los años 90 la investigación se enfocó en lograr la definición propia de contabilidad en respuesta a los procesos de convergencia, homogeneización y estandarización de los modelos que regulan la profesión contable por parte de los organismos internacionales dedicados a formular normas contables ajustadas a las necesidades de los usuarios de la información, definiendo de este modo la contabilidad como ciencia aplicada.⁵

Actualmente los nuevos retos de la academia en términos de investigación contable se enfocan hacia la construcción de posturas teóricas en respuesta a los problemas emergentes planteados en los Objetivos de Desarrollo Sostenible (ODS), el Pacto Global y el Acuerdo de París, a través de: i. la incorporación de planes de estudio que fortalezcan la investigación de las ciencias contables; ii. la búsqueda de normatividad con enfoque sustentable con mayor relevancia en aspectos sociales y ambientales e intereses globales, dejando en un segundo plano la protección del capital y la riqueza de los terceros interesados e individuales, a consecuencia de la ejecución de la técnica contable.

Al respecto Zaá (2000) cuestiona la academia por las fallas en los programas académicos de estudios en las universidades de América Latina en contra de los descubrimientos científicos, dejando al descubierto la brecha que existe entre la academia, los órganos reguladores y la empresa.

Casal y Viloria (2007) hacen fuertes críticas cuestionando la desarticulada relación existente entre la academia y los organismos reguladores de la profesión contable. En algunos países, como es el caso de Colombia, los órganos colegiados como el Consejo Técnico de la Contaduría Púbica (CTCP) se han concentrado en generar lineamientos hacia la convergencia de estándares internacionales enfocados en la creación del valor económico y la protección de los intereses de los accionistas, negando el valor de la concepción científica de la contabilidad y aduciendo claramente la ruptura entre los gremios, las compañías, el gobierno, los profesionales y las instituciones universitarias con interacciones y aportes limitados; lo anterior demuestra el enfoque de la enseñanza técnica de la contabilidad y sus escasas bases teórico-contables sin aportes a la investigación; en pocas palabras, sin generación de conocimiento y nuevas transformaciones o usos de la contabilidad al servicio de la sociedad y el medioambiente.

En virtud de lo anterior, se destaca la epistemología contable como la teoría del conocimiento en función de cuestionar, validar e invalidar la verdad, modelando la investigación científica a partir de la combinación de la epistemología y el conocimiento; asimismo, varios tipos de investigación en el campo contable se plantean desde la hipótesis de la determinación del conocimiento de la verdad y la razonabilidad, con el objeto de sustentar la afirmación de la teoría como base fundamental de la ciencia y la disciplina. A este respecto, Machado y Viloria (2017) reflexionan sobre los desarrollos teóricos y reflexionan sobre las posturas teóricas y epistemológicas, en virtud de repensar el conocimiento y ampliar las fronteras inspirados en los fundamentos de investigación interpretativa y crítica de la contabilidad en torno al pensamiento contable, enfoques teóricos, metodológicos y las corrientes funcionalistas interpretativas y críticas de la investigación contable (Villarreal y Córdoba, 2017).

En este sentido, el profesor Baker (2018) hizo algunos análisis de la investigación contable definida como: normativa, crítica, interpretativa y positiva, afirmando que la investigación contable era básicamente normativa, definida por situaciones asociadas a la práctica en el campo contable hasta 1970, cuando se dio comienzo a la investigación positivista, la cual consiste en utilizar técnicas econométricas y estadísticas que puedan ser comprobadas, en el intento de demostrar una investigación de tipo científico, entendida en el análisis de la información a través de modelos estadísticos.

La investigación crítica se desarrolló en Inglaterra, en respuesta a cuestionamientos de legitimidad política en la regulación contable (Macías, 2016 ) y analizando críticamente argumentos reflexivos desde la ecología (Carmona, 1992).

La investigación interpretativa vio sus comienzos en Inglaterra en los años 80, fundamentada por autores como Foucault, Habermas, Weber, entre otros, con el propósito de describir e interpretar las relaciones de la contabilidad en los entornos en que se desarrolla (Macías, 2013), con la intención de interpretar y comprender sin necesidad de intervenir. Entendiendo que el entorno de la práctica contable afronta los retos en un mundo emergente, con un enfoque en el análisis de la gestión contable a través de la responsabilidad social empresarial de crítica social. En palabras de (Larrinaga (1999), se entienden los fenómenos de las personas en sociedad y su fundamento filosófico.

Otros autores como (Ryan, Scapens y Theobald (2004), (Giraldo (2008), entre otros, reconocen la investigación contable principal como el funcionamiento de la contabilidad financiera asociada a temas normativos y en beneficio de los usuarios de la información enfocado en mostrar la realidad económica, partiendo de la visión objetiva usando metodologías, métodos cuantitativos de carácter empírico, objeto de construcción de modelos normativos europeos como International Financial Reporting Standars (IFRS) emitidos por la International Accounting Standards Board (IASB) y norteamericanos como Generally Accepted Accounting Principles of USA (USGAAP) emitidos por The Financial Accounting Standards Board (FASB), siendo este el punto en donde se define la contabilidad como una ciencia según (García-Casella, 2001) (Mejía, Mora y Montes, 2013) (Cañibano-Calvo, 1979), (Mattessich,1995), entre otros autores. Definida desde la perspectiva de un programa ordenado contable (Cea, 1994) y orientación funcionalista (Sunder, 2002), en términos de buscar referentes en las ciencias económicas (Gómez, 2005).

En síntesis, (Villarreal y Córdoba (2017) concluyen el propósito de las corrientes investigativas de la siguiente manera: en primer lugar, vincula la investigación principal a las ciencias económicas y las asocia a la representación fiel de la información financiera de las compañías e impulsa el sistema capitalista enfocado a la reducción del riesgo únicamente del accionista. En segundo lugar, la investigación interpretativa analizada desde la práctica contable en términos sociales y ambientales, interactuando entre la teoría y la praxis en forma cuantitativa. Finalmente, la investigación crítica en búsqueda de la trasformación social promoviendo la justicia y la equidad, vinculando estas dos últimas a las ciencias sociales, discutiendo plenamente la legitimidad política de las normas internacionales de manera cualitativa.

La ética reviste un concepto fundamental cuando se trata de identificar la contabilidad como ciencia social; Casal y Viloria (2007) pretendieron profundizar la cientificidad de la contabilidad a través del siguiente interrogante: ¿es ético hacer pronunciamientos técnicos sin sólidas bases científicas?

Analizando los aportes de (Mejía et al. (2013), la normatividad observada desde la regulación hace parte de determinantes bajo la moral y los valores éticos, entendiéndose como si el fin justificara los medios. En términos de sustentabilidad, la ética va más allá de otorgar un valor intrínseco universal, económico o instrumental, de conocimiento y diálogo de saberes, la ciencia es el instrumento que tiene capacidad de resolver problemas complejos como la escasez de recursos, el hambre del mundo y el bienestar de la humanidad. La capacidad humana para trascender su entorno inmediato e intervenir los sistemas naturales; se están modificando, a menudo de manera irreversible, procesos naturales cuya evolución ha tomado millones de años, desencadenando riesgos ecológicos fuera de control (Tangencial, 2002).

Analizando afirmaciones de que la ciencia es el resultado del poder de la clase dominante (Neimark, 1990), y la relación que asocia la ciencia al régimen político de la verdad (Foucault, 1979), entendiendo el conocimiento científico⁶ desde el punto de vista de que conocer es enfrentar la realidad, planteando el conocimiento científico como respuesta al fenómeno de observar, descubrir, explicar y predecir; y una relación científica entre la realidad investigativa de la ciencia señala que no se puede concebir la ciencia sin base en la realidad y la verdad (Tamayo, 2004).

La evolución y transformación de la contabilidad como ciencia se vincula estrechamente a la globalización y el impacto de participar en los mercados internacionales (Galeano y Fronti, 2003). Según el estudio enfocado en los argumentos de la cientificidad contable, realizado por (Casal y Viloria (2007), se puede observar cómo la historia de la contabilidad es relevante a la hora de reconocer la contabilidad como disciplina científica; asimismo, perfila las características y la terminología contable, fundamentado en la adaptación de métodos de otras ciencias como la economía, las matemáticas que permitieron el desarrollo de la contabilidad de gestión.

La escuela económica deductiva postula la teoría económica en la necesidad de aplicar reglas específicas tanto para los usuarios internos como externos de la información utilizadas para determinar la utilidad en la contabilidad financiera (Escobar, 2016). Teorías propuestas en la obra The basic postulates of accounting escrita por Moonitz (1961), las cuales resumen postulados por la Financial Accounting Standard Board (FASB). En palabras de (Lopes de Sa (1992) , la teoría contable se estructura con base en las relaciones lógicas y el fenómeno de la riqueza.

En este sentido, estudios realizados por algunos autores reconocen la contabilidad como una profesión científica y asimismo las razones por las cuales se denomina una técnica contable. A continuación se propone una clasificación de la contabilidad como ciencia:

Ciencia de las cuentas (Delaporte, 1685), citado por (Tua-Pereda, 1995), (Panton, 1922), (Garcia-Casella, 2001);

En atención a la clasificación expuesta, se vincula el concepto de la teoría del caos indicada por Galeano y Fronti (2003) , la cual se utilizó para explicar la cientificidad de algunos fenómenos que hoy se utilizan para interpretar situaciones organizacionales y económicas, en términos de observar los efectos de la globalización de la economía en la contabilidad, donde se puede ver un mundo complejo e independiente con miras a cambios drásticos en nuestras vidas, organizaciones y, en general, en la sociedad; lo anterior, en búsqueda de una economía global funcional a través de la cooperación entre diferentes sectores.

Otros elementos cuestionables a la hora de determinar la cientificidadd de la contabilidad pueden verse atados a determinar la influencia de los diferentes propósitos y sistemas jurídicos; de esta forma, Mueller, Gernon y Meek (1999) distinguen diferentes tendencias, entre ellas, británicas, norteamericanas, continentales, sudamericanas, de economía mixta, las normas internacionales, y también contempla la expansión de los mercados asiáticos como una tendencia hacia el futuro.

Estas tendencias afinan el cumplimiento, por una parte, de interés para los accionistas en el paradigma de la utilidad (Tua, P J, 1992) y AECA (1980), en la toma de decisiones eficientes y eficaces; y por la otra, en las relaciones gubernamentales en cuanto a la regulación de impuestos, orientadas hacia la distribución de riqueza y mercados capitales; no obstante, la concentración de riqueza se enfoca en unos cuantos, dejando la población más vulnerable fuera de estos alcances.

Otro punto interesante por definir son los tipos de contabilidad que algunos autores han segmentado; por ejemplo (Galeano y Fronti, 2003) clasifican la contabilidad en atención a su forma de uso, como: financiera, de gestión, ambiental, legal, jurídica, entre otras; de esta manera define diferentes matices y asimismo, diferentes utilidades; sin embargo, la contabilidad es integral, encerrando lo financiero, lo económico, lo ambiental, lo social, lo ecológico, lo verde y todo lo que lleve a la razonabilidad de los hechos económicos y transacciones generadas por la organización, las cuales pueden estar definidas por el tipo de organización. Por ejemplo, la contabilidad especializada para los tipos de sectores se define en normas específicas de aplicación al sector; no obstante, la contabilidad es una sola; en palabras de Gómez (2005), la disciplina contable es íntegra, reconociéndola como un todo.

Actualmente los retos de la contabilidad se observan en la definición, medición y reconocimientos de valor de los intangibles; más allá de la medición de las marcas, patentes y propiedad intelectual, se debe enfocar hacia la creación de un valor ambiental y social; asimismo, el reconocimiento de este valor en las cifras de los estados financieros; de este modo contribuirá a la generación de una economía en términos sustentables. Autores como Lopes de Sa, A (s.f) afirman que así como se registran los hechos económicos, es necesario conocer las relaciones sociales de la compañía; en este sentido, se puede apreciar la responsabilidad social empresarial, donde puede verse con claridad la utilidad de la contametría como de alguna forma lo fue la econometría en la economía.

Finalmente, el Instituto Mexicano de Contadores Públicos definió la contabilidad como una técnica utilizada para producir información de tipo cuantitativo en unidades monetarias que permita la toma de decisiones (Instituto Mexicano de Contadores Públicos, 1974); asimismo, Quintanilla (2005) afirmó que la reflexión filosófica es posible realizarla mediante la técnica con objetivos precisos de análisis y evaluación controlando la realidad de acuerdo con deseos humanos; en este sentido, la contabilidad se define como un instrumento metodológico (Gómez, 2007).

La contabilidad desde la dimensión ambiental y social observa la forma antropológica de mirar el planeta Tierra y la relación que se da entre el ser humano y el planeta (Boff, 2012). Contemplando los problemas emergentes, en primer lugar, el cambio climático como amenaza ambiental, social y económica en términos de supervivencia, suponiendo retos para los gobiernos regionales y locales, el sector privado y la sociedad civil (García,Vallejo y Higgings, 2016) en la búsqueda de cooperación entre los interesados y lograr grupos interdisciplinarios.

En segundo lugar, los objetivos de desarrollo sostenible pretenden garantizar la sostenibilidad del medioambiente; evitar contaminación del agua y el aire, la alta emisión de gases de efecto invernadero; erradicar el hambre, erradicar la pobreza y la desigualdad; contribuir a la reconciliación y reconstrucción del tejido social en el post conflicto, a fin de reducir los modelos económicos que premian la barbarie de un mundo consumista y capitalista, un mundo en guerra y una acumulación de crisis de principios, valores éticos y morales.

En tercer lugar, una crisis de valores en la necesidad de construir una ética para la sustentabilidad inspirada en marcos jurídicos e institucionales que respondan al carácter tanto global y regional como nacional y local de las dinámicas ecológicas, así como a la revitalización de las culturas y sus conocimientos asociados, para hacer frente a la inequidad en términos de distribución económica y ecológica; la concentración de poder de las corporaciones transnacionales, la corrupción e ineficacia de los diferentes órganos de gobierno y gestión, para avanzar hacia formas de gobernabilidad más democráticas y participativas de la sociedad (Tangencial, 2002).

Hendriksen (1974) atribuye a los fenómenos económicos y sociales la transformación de la contabilidad; en otras palabras, el progreso trae como consecuencia la creación intrínseca del conocimiento. Entre ellos se pueden citar: la Revolución Industrial, el crecimiento de las industrias de los ferrocarriles, los hidrocarburos, nuevas formas de utilización del acero, sin olvidar la revolución informática, siendo esta última de gran aporte para el ejercicio de la contabilidad. En consecuencia, la Cuarta Revolución Industrial como industria inteligente, con objetivos contundentes de digitalizar los procesos industriales y productivos a fin de lograr mayores eficiencias, sugiriendo cambio de mentalidad, mayores niveles de responsabilidad social corporativa y un compromiso ético con la humanidad.

Mejía et al. (2013) propusieron la orientación de las ciencias sociales hacia el logro de los objetivos sociales, económicos y ambientales, desde un enfoque normativo y legal, en algunos casos, definidos por la sociedad como meta para lograr el desarrollo sostenible y sustentable; por medio de un conocimiento desarrollado constantemente tanto en sus estructuras internas como externas con relación al objeto formal de estudio en la teoría tridimensional de la contabilidad,⁷ dando cuenta de la dimensión ambiental, la social y la económica en forma de responsabilidad social empresarial.

Como complemento, otros autores afirman que la contabilidad no refiere a un resultado económico, por el contrario expresa significativos referentes de orden sociológico, antropológico y organizacional que pueda entender el papel en la sociedad (Macintosh, Shearer y Thornton, 2000); en una postura sociológica se puede entender que la contabilidad puede favorecer la construcción del tejido social y de las relaciones sociales (Hopwood, 1992). De este modo, se entiende que la contabilidad no solo atiende la creación de valor económico y las demandas de regulaciones contables, sino las dimensiones ambientales y sociales, a pesar del modesto progreso.

Casal y Viloria (2007) incorporaron el concepto de sostenibilidad integral entendiéndolo como un proceso cualitativo y cuantitativo de las riquezas de la compañía, considerando tres dimensiones importantes en el desarrollo: en primer lugar, la dimensión ambiental; en segundo lugar, la dimensión social; y finalmente, la dimensión económica, considerando de menor importancia esta dimensión: entendiendo que el progreso y el crecimiento económico deben estar sujetos a la sostenibilidad social y ambiental para su desarrollo, a diferencia del desarrollo sostenible que agrega la misma importancia para las tres dimensiones.

Visto de esta forma, se busca orientar desde el análisis de la historia de la contabilidad, entendiendo cómo la contabilidad ha intentado dar respuesta a los problemas de cada época; no obstante, el aparente estancamiento de la contabilidad en la búsqueda del equilibrio cuantitativo de la razonabilidad de las cifras en los informes financieros, dejando a un lado la connotación cualitativa en la incorporación de los impactos de hechos ambientales y sociales, para la toma de decisiones desde un enfoque sostenible. En las ultimas décadas se observa una evolución en la medición de la riqueza, la renta, la preocupación por los usuarios de la información financiera, según afirma Staubus (1986) sin tener en cuenta las demandas y crisis sociales y ambientales.

Actualmente la normatividad contable incorpora la valoración y registro de algunos recursos naturales; no obstante, la forma de medición de los impactos ambientales está lejos de ser real; por ejemplo, ¿dónde se contabiliza la contaminación de las fuentes hídricas, la producción de dióxido de carbono, el exceso de los residuos sólidos inherentes a las actividades propias de la empresa privada? Algo semejante ocurre con la generación de los costos, se protegen bajo la sombrilla de un informe de responsabilidad social, sin ninguna concordancia con las cifras o la realidad económica de la compañía; lo anterior puede llevarnos a pensar en la necesidad de incorporar los costos para reponer el medioambiente y la sociedad a través de la creación de nuevos intangibles a valores futuros e inversiones en el medioambiente a largo plazo, reflejados en los pasivos de las compañías, especialmente las multinacionales y las transnacionales.